W związku ze zmianami w podatku VAT od stycznia 2017 r. dotyczącymi objęcia odwrotnym obciążeniem usług budowlanych wykonywanych w ramach podwykonawstwa, z zastrzeżeniem, że sprzedawca i nabywca są podatnikami czynnymi podstawowym problemem stanie się określanie dla tych usług momentu powstania obowiązku podatkowego.

Zgodnie z art. 19a ust. 1 ustawy o VAT, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towarów lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 5 i 7-11, art. 14 ust. 6, art. 20 i art. 21 ust. 1. W odniesieniu do przyjmowanych częściowo usług, usługę uznaje się również za wykonaną, w przypadku wykonania części usługi, dla której to części określono zapłatę (art. 19a ust. 2 ustawy o VAT). Stosownie do art. 19a ust. 3 ustawy o VAT usługę, dla której w związku z jej świadczeniem ustalane są następujące po sobie terminy płatności lub rozliczeń, uznaje się za wykonaną z upływem każdego okresu, do którego odnoszą się te płatności lub rozliczenia, do momentu zakończenia świadczenia tej usługi. Usługę świadczoną w sposób ciągły przez okres dłuższy niż rok, dla której w związku z jej świadczeniem w danym roku nie upływają terminy płatności lub rozliczeń, uznaje się za wykonaną z upływem każdego roku podatkowego, do momentu zakończenia świadczenia tej usługi.

Jak stanowi art. 19a ust. 5 pkt 3 lit. a ustawy o VAT obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wystawienia faktury w przypadkach, o których mowa w art. 106b ust. 1, z tytułu świadczenia usług budowlanych lub budowlano-montażowych. Natomiast stosownie do art. 19a ust. 7 ustawy o VAT, w przypadkach, o których mowa w ust. 5 pkt 3 i 4, gdy podatnik nie wystawił faktury lub wystawił ją z opóźnieniem, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą upływu terminów wystawienia faktury określonych w art. 106i ust. 3 i 4, a w przypadku gdy nie określono takiego terminu – z chwilą upływu terminu płatności.

Natomiast, jeżeli przed dokonaniem dostawy towaru lub wykonaniem usługi otrzymano całość łub część zapłaty, w szczególności: przedpłatę, zaliczkę, zadatek, ratę, wkład budowlany lub mieszkaniowy przed ustanowieniem spółdzielczego prawa do lokalu mieszkalnego lub lokalu o innym przeznaczeniu, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą jej otrzymania w odniesieniu do otrzymanej kwoty, z zastrzeżeniem ust. 5 pkt 4 (art. 19a ust. 8 ustawy o VAT).

W interpretacji ogólnej Ministra Finansów z dnia 1 kwietnia 2016 r. sygn. PT3.8101.41.2015.AEW.2016.AMT.141 dotyczącej momentu powstania obowiązku podatkowego dla usług budowlanych lub budowlano-montażowych w podatku od towarów i usług wyjaśniono, że w przypadku usług budowlanych lub budowlano-montażowych decydujące znaczenie dla prawidłowego określenia momentu powstania obowiązku podatkowego ma data wykonania usługi lub data/termin wystawienia faktury, które są jednak determinowane przez datę wykonania usługi. Za datę wykonania usługi budowlanej lub budowlano-montażowej zdaniem Ministra Finansów należy przyjąć datę faktycznego wykonania usługi, tj. dzień, w którym – w związku z wykonaniem określonej umową usługi lub jej części (jeżeli usługa jest przyjmowana częściowo) doszło do faktycznego zakończenia prac lub ich części – wykonawca zgłasza je do odbioru (w opinii wykonawcy usługi lub ich część są gotowe do ich przyjęcia przez nabywcę usługi).

Pomimo tego, że w mojej ocenie ww. wykładnia momentu wykonania usługi budowlanej jest błędna, bowiem uzależnia wykonanie takiej usługi od subiektywnej opinii sprzedawcy, a nie od zobiektywizowanego czynnika, jakim powinna być obopólna zgoda sprzedawcy i nabywcy odnośnie wykonania czynności, której objawem winien być właśnie protokół odbioru ww. usługi, to kierując się jednak ww. interpretacją ogólną momentem wykonania usługi budowlanej będzie, co do zasady, zgłoszenie przez wykonawcę usługi gotowej do odbioru. Biorąc pod uwagę treść art. 19a ust. 5 pkt 3 lit. a, w związku z art. 19a ust. 7 ustawy o VAT moment obowiązku podatkowego będzie powstawał z momentem wystawienia przez sprzedawcę faktury, jeżeli zostanie ona wystawiona nie później niż w ciągu 30 dni od daty wykonania usługi budowlanej. Wobec nie wystawienia takiej faktury moment obowiązku podatkowego powstanie 30 dnia od dnia wykonania usługi. Jeżeli jednak nabywca nie będzie o tym wiedział – zgodnie z ww. interpretacją ogólną usługi w sprzedawca powinien ją zgłosić do odbioru nabywcy – bowiem sprzedawca (podwykonawca) nie zgłosi jej zamawiającemu (wykonawcy), to moment obowiązku podatkowego u nabywcy i tak powstanie z upływem 30 dni od daty „faktycznego zakończenia prac”. Oczywiście o tym fakcie nie będzie wiedział nabywca, co nie przeszkodzi organom podatkowym dowodzić, że i tak nabywca powinien rozliczyć usługę budowlaną w ramach odwrotnego obciążenia za okres, w którym upływa 30 dni od daty „faktycznego zakończenia prac”. Chociaż takie sytuacje będą zapewne sporadyczne, to wyraźnie wskazują one, na nieprawidłowość w tym zakresie interpretacji ogólnej wydanej przez Ministra Finansów.

Podsumowując, obowiązek podatkowy przy odwrotnym obciążeniu usług budowlanych wymienionych w załączniku nr 14 ustawy o VAT będzie powstawał:

  • z chwilą wystawienia faktury przez sprzedawcę (obowiązek podatkowy powstanie z chwilą wystawienia faktury nawet wówczas, gdy nabywca nie będzie miał wiedzy o dacie wystawienia takiej faktury, a faktura trafi do nabywcy ze znacznym opóźnieniem),
  • z upływem 30 dni od dnia wykonania usługi (za moment wykonania usługi może być również uznany moment częściowego wykonania usługi, bądź koniec okresu rozliczeniowego – jeżeli strony rozliczają usługi budowlane cyklicznie), jeżeli sprzedawca nie wystawi faktury w tym terminie (obowiązek podatkowy powstanie nawet wówczas, gdy nabywca nie będzie miał wiedzy o wykonaniu tej usługi),
  • z chwilą dokonania całości lub część zapłaty, w szczególności: przedpłaty, zaliczki, zadatku, raty (moment obciążenia rachunku bankowego, czy przekazania należności gotówką).
Odwrotne obciążenie. Obowiązek podatkowy przy usługach budowlanych.

Dodaj komentarz

Twój adres e-mail nie zostanie opublikowany. Wymagane pola są oznaczone *