W dniu 6 grudnia 2018 r. Rzecznik Generalny Eleanor Sharpston wydał opinię w sprawie C-566/17 Związek Gmin Zagłębia Miedziowego w Polkowicach przeciwko Szefowi Krajowej Administracji Skarbowej.
Opinia dotyczy zakresu prawa do odliczenia podatku naliczonego od towarów i usług wykorzystywanych przez podatników w sposób nierozłączny do celów zarówno ich działalności gospodarczej, jak i działalności niemającej charakteru gospodarczego. Innymi słowy chodzi o stosowanie tzw. prewskaźnika, czy prewspółczynnika do ustalenia wysokości odliczenia podatku naliczonego, gdy dana jednostka wykorzystuje nabyte towary i usługi do działalności gospodarczej, jak i działalności niemającej takiego charakteru.
Problem jaki rozpatrywał Rzecznik Generalny jest tym bardziej skomplikowany, że pytanie prejudycjalne do TSUE złożone przez Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu dotyczy w tej sprawie okresu za lata 2013-2015, tj. okresu w którym nie obowiązywały w Polsce jeszcze przepisy dotyczące proporcjonalnego rozliczania podatku naliczonego, natomiast w tym okresie aktualna była uchwała Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 24 października 2011 r. sygn. akt I FPS 9/10 w której stwierdzono, że „w przypadku podatku naliczonego wynikającego z wydatków związanych tylko z czynnościami opodatkowanymi oraz z czynnościami niepodlegającymi podatkowi (których nie da się jednoznacznie przypisać do jednej z tych kategorii czynności), podatnik nie stosuje odliczenia częściowego wedle proporcji określonej na podstawie art. 90 ust. 3 u.p.t.u., lecz odliczenie pełne. Wartość czynności niepodlegających w ogóle opodatkowaniu nie wchodzi bowiem do sumy wartości obrotów ustalanych dla potrzeb liczenia proporcji sprzedaży. W przypadku gdy podatnik wykonuje wyłącznie czynności opodatkowane oraz czynności niepodlegające podatkowi, nie ma obowiązku stosowania odliczenia częściowego (gdyby ewentualnie chciał ustalać proporcję sprzedaży dla celów odliczenia, to wyniesie ona 100%).
Brak jest bowiem – przy braku w ustawie jednoznacznej regulacji tegoż zagadnienia – podstaw do pozbawiania podatnika w ogóle możliwości odliczenia podatku naliczonego od wydatków związanych jednocześnie z czynnościami opodatkowanymi i nieopodatkowanymi, gdyż godziłoby to w zasadę neutralności VAT, poprzez bezpodstawne obciążenie podatnika podatkiem naliczonym wynikającym z tego rodzaju wydatków.”.
Rzecznik Generalny w podsumowaniu swojej opinii stwierdził:
„135. Jak wyjaśnił sąd odsyłający, w świetle tego przepisu nakładanie podatków, w tym określanie podmiotów opodatkowania, stawek podatkowych, a także zasad przyznawania ulg i umorzeń oraz kategorii podmiotów zwolnionych od podatków następuje w drodze ustawy. Z uwag pełnomocników Polski i Szefa Krajowej Administracji Skarbowej złożonych w formie ustnej przed Trybunałem wydaje się wynikać, że Trybunał Konstytucyjny (Polska) konsekwentnie interpretuje ten przepis w ten sposób, że wymaga on, aby ustawa określała istotne elementy podatku mające wpływ na zakres zobowiązania podatkowego podatnika, nie zaś wszystkie elementy podatku.
- Jak rozumiem, wymogi te nie wydają się stanowić dla sądu odsyłającego przeszkody w interpretowaniu ustawodawstwa krajowego zgodnie z prawem Unii w sposób przedstawiony powyżej.
- Jeśli jednak sąd odsyłający mimo wszystko uważa, że interpretowane w ten sposób prawo krajowe nie spełnia standardu ochrony gwarantowanej w Konstytucji RP, nie może zadowolić się po prostu przyznaniem Związkowi Gmin pełnego prawa do odliczenia podatku naliczonego kosztem budżetu ogólnego Unii Europejskiej i z naruszeniem zasady równego traktowania.
- Nie zgadzam się, że sama niezgodność między krajowymi standardami ochrony skutkuje zwolnieniem sądu krajowego z podstawowego obowiązku, jakim jest zapewnienie pełnej skuteczności prawa Unii. A fortiori jest tak w sytuacji, której wynikiem byłoby przyznanie znacznej, niedopuszczalnej korzyści gospodarczej, która nie była zamierzeniem prawodawcy Unii. Dokonując wykładni przepisów krajowych, sąd odsyłający musi raczej wykorzystać wszystkie swoje możliwości – w świetle kompleksowej analizy krajowego porządku prawnego jako całości – w celu wyboru rozwiązania uwzględniającego podstawowe cechy porządku prawnego Unii, a mianowicie pierwszeństwo, jednolitość i skuteczność prawa Unii.
- Mając na uwadze powyższe rozważania – w uzupełnieniu uwag zawartych w pkt 73 i 115 powyżej – dochodzę do wniosku, że sąd krajowy może być zwolniony z obowiązku interpretowania prawa krajowego zgodnie z prawem Unii wyłącznie w sytuacji, kiedy wykładnia ta prowadziłaby do naruszenia zasady, zgodnie z którą podatek powinien być określony w prawnie wiążących przepisach dostępnych podatnikom z wyprzedzeniem w sposób, który jest wystarczająco jasny, precyzyjny i wyczerpujący, tak aby dany podatnik mógł przewidzieć i określić należną w danym momencie kwotę podatku na podstawie tekstów i danych, do których ma lub może mieć dostęp. Miałoby to miejsce, gdyby przepisy te skutkowały niepewnością co do należnej kwoty podatku lub gdyby nakładały lub zwiększały tę kwotę z mocą wsteczną.”.
W ocenie Rzecznika Generalnego przyznanie pełnego prawa do odliczenia podatnikowi, gdy wykonywał on czynności niepodlegające VAT oraz czynności opodatkowane byłoby sprzeczne z zasadami prawa Unii Europejskiej skutkując naruszeniem zasad równego traktowania podmiotów gospodarczych. Przyznanie podatnikowi odliczenia bez stosowania prewskaźnika nawet wówczas, gdy nie był on unormowany w przepisach podatkowych może mieć miejsce jedynie w sytuacji, w której na podatnika nałożono by kwotę podatku, której nie mógłby on przewidzieć lub kwota tego podatku była by zwiększona z mocą wsteczną. Zdaniem Rzecznika Generalnego taka sytuacja w tej sprawie nie występuje.
Gdyby w ww. sprawie TSUE wypowiedział się w sposób zbieżny z ww. opinią Rzecznika, to za okresy, które nie uległy przedawnieniu lub w odniesieniu do niezakończonych postepowań podatkowych możliwe byłoby kwestionowanie przez organy podatkowe wysokości odliczonego podatku za okresy sprzed 2016 r., tj. za okresy, w jakich nie obowiązywały przepisy dotyczące stosowania prewskaźnika do obliczenia podatku naliczonego związanego z czynnościami podlegającymi VAT, jak i czynnościami niepodlegającymi temu podatkowi.
Ewentualny wyrok TSUE uderzy przede wszystkim w jednostki samorządowe, stowarzyszenia, fundacje, jednostki kultury uczelnie i inne podmioty publiczne wykonujące działalność gospodarczą oraz działalność, która nie ma charakteru gospodarczego.
Z końcem 2019 r. dla celów VAT przedawnia się 2014 r. oraz grudzień 2013 r. Ewentualne problemy podatkowe podmiotów publicznych w związku z zawyżonym VAT mogą więc dotyczyć okresu grudzień 2013 r. – grudzień 2015 r.