Wewnątrzwspólnotowa transakcja trójstronna to transakcja objęta procedurą uproszczoną, która musi spełniać wszystkie poniższe warunki:
1) w transakcji uczestniczy trzech podatników VAT zidentyfikowanych na potrzeby transakcji wewnątrzwspólnotowych w trzech różnych państwach członkowskich,
2) transakcja trójstronna dotyczy dostaw tego samego towaru,
3) towar jest wydawany przez pierwszego z podatników bezpośrednio ostatniemu w kolejności, przy czym przyjmuje się że dostawa tego towaru jest dokonana między pierwszym i drugim podatnikiem oraz drugim i ostatnim podatnikiem w kolejności, co oznacza że przepływ towaru jest niezależny od przepływu faktur,
4) towar jest wysyłany lub transportowany przez pierwszego podatnika VAT lub też transportowany przez drugiego w kolejności podatnika VAT lub na ich rzecz z terytorium jednego państwa członkowskiego na terytorium innego państwa członkowskiego,
5) towar jest transportowany z terytorium państwa rejestracji pierwszego dostawcy na terytorium państwa rejestracji ostatniego nabywcy,
6) drugi w kolejności podatnik, dokonujący dostawy na rzecz ostatniego w kolejności podatnika, nie może posiadać siedziby w państwie członkowskim, w którym kończy się transport lub wysyłka,
7) drugi w kolejności podatnik musi stosować wobec pierwszego i ostatniego w kolejności podatnika ten sam numer identyfikacyjny na potrzeby VAT, który został mu przyznany przez państwo członkowskie inne niż to, w którym zaczyna się lub kończy transport lub wysyłka,
8) ostatni w kolejności podatnik musi stosować numer identyfikacyjny na potrzeby VAT państwa członkowskiego, w którym kończy się transport lub wysyłka,
9) ostatni w kolejności podatnik zostaje wskazany przez drugiego podatnika jako obowiązany do rozliczenia podatku VAT od dostawy towarów realizowanej w ramach procedury uproszczonej (ostatnim w kolejności może być osoba prawna zarejestrowana w VAT UE),
10) wykazanie transakcji trójstronnej w deklaracji i informacji podsumowującej,
11) szczególna rola faktury, jako sformalizowanego dokumentu koniecznie zawierającego informacje wskazane w art. 136 ustawy o VAT.
Powyższe warunki wynikają z art. 135 ustawy o VAT (za wyjątkiem punktu nr 11).
Na tle wskazanych warunków stosowania transakcji trójstronnych pojawiają się dodatkowe pytania dotyczące możliwości zastosowania procedury uproszczonej, gdy drugim w kolejności podatnikiem jest polski podatnik VAT UE.
- Czy jeżeli polski podatnik dokonuje transakcji wewnątrzwspólnotowej i następnie dostawy towaru na rzecz ostatniego w kolejności kontrahenta, to czy obie transakcje (WNT oraz dostawy w miejscu przeznaczenia towaru) muszą być zrealizowane w tym samym okresie rozliczeniowym?
- Czy drugi w kolejności polski podatnik może doliczyć marżę do nabywanego, a następnie dostarczanego towaru (wówczas kwoty dotyczące nabycia i dostawy będą różne)?
- Czy w ramach transakcji trójstronnej transport towaru od pierwszego w kolejności podatnika może realizować i być odpowiedzialny ostatni w kolejności kontrahent?
1) Odpowiadając na pierwsze pytanie należy jednoznacznie stwierdzić, że nie ma wymogu realizacji obu transakcji w tym samym okresie rozliczeniowym. Ponieważ w transakcjach WDT/WNT (w świetle regulacji tak należy traktować transakcje trójstronne, choć de facto tylko jedna z transakcji jest transakcją wewnątrzwspólnotową, a druga jest dostawą towarów dla której podatnikiem jest jej końcowy nabywca) obowiązek podatkowy jest co do zasady uzależniony od daty wystawienia faktury, może się zdarzyć, że pierwszy w kolejności podatnik udokumentuje transakcję fakturą w miesiącu następującym po miesiącu w którym drugi w kolejności podatnik wystawi fakturę na rzecz ostatniego w kolejności kontrahenta.
Przykład:
Niemiecki dostawca na zlecenie polskiej firmy dostarcza towary w lutym 2026 r. do firmy czeskiej w Czechach. Niemiecka firma wystawia fakturę 3 marca 2026 r. podczas, gdy polska firma już w końcu lutego 2026 r. wystawiła fakturę na rzecz czeskiego nabywcy.
W tej sytuacji faktura z tytułu WNT od niemieckiej firmy będzie rozliczona w ewidencji marcowej, gdy dostawa na rzecz firmy czeskiej będzie wykazana już w lutym 2026 r.
Jak wynika z powyższego wymóg taki nie istnieje, tym niemniej dla przejrzystości rozliczeń drugi w kolejności podatnik powinien się postarać wystawić fakturę w tym samym miesiącu, co pierwszy dostawca. Wówczas obie transakcje będą ewidencjonowane JPK_V7 w tym samym okresie rozliczeniowym.
2) Kwestia doliczania marży również nie jest uregulowana w przepisach ustawy o VAT. Oznacza to, że drugi w kolejności podatnik może bez obaw doliczyć marżę do swojej transakcji. Na marginesie, gdyby tego nie zrobił można by zastanawiać się nad przyczynami realizowania operacji gospodarczej, która nie przynosi zysku. Jednak nie można wykluczyć i takiego przypadku. Wówczas rzeczywiste kwoty transakcji wykazuje się w ewidencji podatkowej po stronie zakupów i dostawy (sprzedaży).
3) Ostatni w kolejności podmiot nie może dokonywać transportu towaru i być za niego odpowiedzialny. Przyczyną tego test treść art. 135 ust. 1 pkt 2 lit. b) ustawy o VAT zgodnie z którym: Ilekroć w niniejszym rozdziale jest mowa o wewnątrzwspólnotowej transakcji trójstronnej – rozumie się przez to transakcję, w której są spełnione łącznie następujące warunki: przedmiot dostawy jest wysyłany lub transportowany przez pierwszego lub też transportowany przez drugiego w kolejności podatnika VAT lub na ich rzecz z terytorium jednego państwa członkowskiego na terytorium innego państwa członkowskiego.
Z powyższego wynika, że towar nie może być transportowany przez ostatniego w kolejności podatnika. Gdyby tak było, to transakcja dostawy towaru pomiędzy pierwszym a drugim podatnikiem była opodatkowana przed wysyłką w państwie członkowskim, z którego towar będzie transportowany przez ostatniego w kolejności kontrahenta. Zgodnie bowiem z art. 22 ust. 1 pkt 3 ustawy o VAT: miejscem dostawy towarów jest w przypadku towarów niewysyłanych ani nietransportowanych – miejsce, w którym towary znajdują się w momencie dostawy. Natomiast w świetle art. 22 ust. 3 pkt 1 ustawy o VAT dostawa towarów, która poprzedza wysyłkę lub transport towarów, uznaje się za dokonaną w miejscu rozpoczęcia wysyłki lub transportu towarów.
W takiej sytuacji (gdyby transport organizował) ostatni w kolejności podmiot, pierwsza dostawa byłaby opodatkowana w miejscu rozpoczęcia transportu i byłaby transakcją krajową, a dostawą wewnątrzwspólnotową byłaby transakcja pomiędzy drugim w kolejności podatnikiem a ostatnim w kolejności nabywcą. Drugi w kolejności podatnik dokonywałby WDT z kraju rozpoczęcia transportu, a ostatni podmiot wykazałby klasyczne WNT w miejscu zakończenia transportu. W konsekwencji transakcja pomiędzy pierwszym, a drugim podatnikiem oraz pomiędzy drugim a trzecim podmiotem nie mogłaby być uznawana za transakcję trójstronną.