Czy dostawa towarów z UE do Polski to WSTO? Ostatnio spotkałem się z pytaniem, czy dostawa towarów dokonywana przez polskiego podatnika z jednego z krajów członkowskich Unii Europejskiej do Polski na rzecz polskiego konsumenta stanowi Wewnątrzwspólnotową Sprzedaż Towarów na Odległość (WSTO).
Podobno, czego nie sprawdzałem, Krajowa Informacja Skarbowa w trakcie telefonicznych wyjaśnień udziela informacji, że taka transakcja nie stanowi WSTO i transakcję taką należy wykazać jako sprzedaż krajową poza systemem OSS (One Stop Shop) w krajowej deklaracji VAT.
Takie wyjaśnienie jest sprzeczne z przepisami, co postaram się zwięźle wyjaśnić.
Zgodnie z art. 2 pkt 22a) ustawy o VAT przez wewnątrzwspólnotową sprzedaż towarów na odległość – rozumie się przez to dostawę towarów wysyłanych lub transportowanych przez dostawcę lub na jego rzecz, w tym wtedy, gdy dostawca uczestniczy pośrednio w transporcie lub wysyłce towarów, z terytorium państwa członkowskiego innego niż terytorium państwa członkowskiego zakończenia wysyłki lub transportu towarów do nabywcy, który jest:
a) podatnikiem podatku od towarów i usług lub osobą prawną niebędącą podatnikiem podatku od towarów i usług, którzy nie mają obowiązku rozliczania wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, o którym mowa w art. 9, lub
b) podatnikiem podatku od wartości dodanej lub osobą prawną niebędącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, którzy nie mają obowiązku rozliczania wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów odpowiadającego wewnątrzwspólnotowemu nabyciu towarów, o którym mowa w art. 9, lub
c) podmiotem niebędącym podatnikiem
– pod warunkiem że dostarczane towary nie są nowymi środkami transportu ani towarami, o których mowa w art. 22 ust. 1 pkt 2.
Uogólniając, WSTO to dostawa towarów wysyłanych przez dostawcę z terytorium państwa członkowskiego innego niż terytorium państwa członkowskiego zakończenia wysyłki lub transportu towarów do nabywcy, który, co do zasady, jest osobą fizyczną nieprowadzącą działalności gospodarczej, a inaczej konsumentem. Co do statusu nabywcy – są oczywiście wyjątki, ale dla celu tego krótkiego tekstu te przypadki pominę.
Należy zauważyć, że ustawodawca dla celów określenia miejsca rozpoczęcia transportu towarów, jak i dla celów określenia miejsca zakończenia wysyłki nie posługuje się, odmiennie jak to ma miejsce np. w transakcjach WDT, wskazaniem, że transport np. musi rozpocząć się na terytorium kraju lub zakończyć poza terytorium kraju (Polski). Regulacja odnosi się do jakiegokolwiek miejsca rozpoczęcia oraz zakończenia transportu, o ile miejsce rozpoczęcia i zakończenia transportu znajduje na terytorium różnych krajów, które należą do Unii Europejskiej.
Tak więc art. 2 pkt 22a ustawy o VAT nie sprzeciwia się uznaniu za WSTO transakcji dokonywanej przez polskiego podatnika wysyłającego swoje towary z magazynu np. w Czechach do odbiorcy-konsumenta w Polsce.
Jeżeli polski podatnik realizujący taką transakcję nie byłby zarejestrowany do procedury OSS i nie dokonywał z Polski innych transakcji na rzecz konsumentów z innych krajów członkowskich UE, to może on, w drodze wyjątku, rozliczyć tę dostawę (z Czech do Polski na rzecz polskiego konsumenta) w polskiej deklaracji VAT-7.
Gdyby polski podatnik realizował poza tą dostawą inne transakcje na rzecz konsumentów w innych państwach członkowskich UE miałby obowiązek rozliczania tych transakcji bezpośrednio w państwach członkowskich zakończenia transportu towarów (w przypadku dostaw towarów), bądź w krajach w których konsumenci posiadają siedzibę, stałe miejsce zamieszkania lub zwykłe miejsce pobytu (w przypadku świadczenia usług).
Wobec braku korzystania z procedury OSS podatnik rzeczywiście transakcje z UE do Polski na rzecz konsumentów w Polsce byłby zobowiązany rozliczać w polskiej deklaracji VAT, ale równocześnie transakcje z Polski do UE na rzecz konsumentów w innych niż Polska państwach członkowskich musiałby wykazywać osobiście w krajach członkowskich konsumpcji.
Drugą możliwością, w celu uniknięcia indywidualnego rozliczania się w państwach członkowskich poza Polską, byłaby rejestracja do procedury unijnej dotyczącej niektórych dostaw towarów oraz świadczenia niektórych usług unormowanej w przepisach ustawy o VAT w art. 130a-130d.
Próg łącznej rocznej wartości sprzedaży netto (towarów i usług) na rzecz konsumentów określony przez ustawodawcę na 42.000 zł (w danym roku podatkowym i roku poprzednim) ma jednak tylko wówczas zastosowanie, gdy podatnik dokonujący sprzedaży towarów w ramach WSTO transportuje je z kraju siedziby do innego kraju członkowskiego UE, jako kraju przeznaczenia. Jeżeli więc polski podatnik sprzedaje w ramach WSTO towary z Polski do Niemiec, a dodatkowo posiadając magazyn we Francji transportuje towary z Francji do jakiegokolwiek innego kraju członkowskiego przeznaczenia towarów dla konsumentów, to nie może on skorzystać z progu 42.000 zł na terytorium kraju. W konsekwencji każda transakcja tego podatnika będzie musiała być opodatkowana w kraju zakończenia transportu towarów do nabywcy-konsumenta.
Stąd też, aby uniknąć konieczności rejestracji poza Polską w kraju zakończenia transportu towarów polski podatnik może skorzystać z rejestracji do systemu OSS, który umożliwi zbiorcze rozliczenie transakcji z Polski do wszystkich innych krajów członkowskich UE, ale także z krajów członkowskich UE do Polski, o ile sprzedaż jest na rzecz umownego konsumenta.
Jaka jest podstawa prawna, aby do procedury OSS wykazywanej w kwartalnej deklaracji VIU-DO wliczać również transakcje z państw członkowskich UE do Polski na rzecz krajowych konsumentów.
Tą podstawą prawną jest art. 103b ust. 1 ustawy o VAT, zgodnie z którym: podatnik może złożyć zgłoszenie informujące o zamiarze skorzystania z procedury unijnej w państwie członkowskim identyfikacji. Procedura unijna ma zastosowanie do wszystkich dostaw towarów lub każdego świadczenia usług objętych tą procedurą, dokonywanych przez podatnika na terytorium Unii Europejskiej.
Skoro WSTO dotyczy jakiegokolwiek miejsca rozpoczęcia oraz zakończenia transportu, o ile miejsce rozpoczęcia i zakończenia transportu znajduje na terytorium różnych krajów, które należą do Unii Europejskiej, a dodatkowo art. 130b ust. 1 wskazuje, że w ramach procedury OSS wykazuje się wszystkie dostaw towarów lub każdego świadczenia usług objętych tą procedurą, dokonywane przez podatnika na terytorium Unii Europejskiej to oznacza, że również transakcje towarowe z UE do Polski na rzecz polskiego konsumenta realizowane przez polskiego podatnika muszą być rozliczone w deklaracji VIU-DO, a nie w deklaracji VAT-7.
Na marginesie analogiczny wniosek wynika z wyjaśnień Komisji Europejskiej zawartych w Notach wyjaśniających w sprawie przepisów dotyczących VAT w handlu elektronicznym (wrzesień 2020 r.), pytanie nr 15, strona 53:
Prowadzę przedsiębiorstwo z siedzibą we Francji. Nie posiadam żadnego stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w innych państwach UE. Jestem zarejestrowany na potrzeby procedury unijnej we Francji (czyli w moim państwie członkowskim identyfikacji). Dostarczam towary z magazynu w Belgii nabywcom we Francji. Co zmienia się w moim przypadku?
Przedsiębiorstwo musi zadeklarować te dostawy towarów prowadzone z Belgii na rzecz nabywców we Francji, korzystając z procedury unijnej. Tego typu sprzedaż stanowi wewnątrzwspólnotową sprzedaż towarów na odległość (Belgia–Francja), a miejsce dostawy znajduje się we Francji. Mimo że państwem członkowskim identyfikacji jest Francja, dostarczane towary należy zgłosić za pomocą deklaracji dla punktu kompleksowej obsługi i nie można ich uwzględnić w krajowej (francuskiej) deklaracji VAT.
Na marginesie, powyższa odpowiedź dotyczy oczywiście sytuacji, gdy podatnik francuski jest zarejestrowany w systemie OSS.
Stąd też ewentualne wyjaśnienia organów podatkowych o odmiennej treści powinny być przez podatników stosowane wyłącznie wtedy, gdy posiadają oni zmaterializowaną wersję odpowiedzi uwiarygadniającą zachowanie podatnika, który powinien działać w zaufaniu do organów podatkowych. W innym przypadku pozostaje oficjalne wystąpienie z wnioskiem o wydanie interpretacji indywidualnej dla podatnika.