Transakcjami opodatkowanymi na zasadzie odwrotnego obciążenia na gruncie ustawy o VAT są:

  1. dostawa towarów wymienionych w załączniku nr 11 do ustawy o VAT (m.in. wyroby stalowe, złoto, laptopy, notebooki, smartfony, odpady szklane, gumowe, z papieru, z tworzyw sztucznych, surowce wtórne), dla których podatnikiem jest ich nabywca,
  2. świadczenie usług wskazanych w załączniku nr 14 do ustawy o VAT (usługi budowlane oraz usługi w zakresie przenoszenia uprawnień do emisji gazów cieplarnianych), dla których podatnikiem jest ich usługobiorca,
  3. import usług,
  4. dostawa towarów dla której podatnikiem jest nabywca, gdy dostawy dokonuje podatnik nieposiadający siedziby działalności gospodarczej na terytorium kraju oraz stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju (m.in. dostawa z montażem lub instalacją, o której mowa m.in. w art. 22 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT,

oraz szczególny rodzaj transakcji, w której podatek należy również rozlicza nabywca (jednak, odmiennie od ww. transakcji, sprzedawca również wykazuje ją jako opodatkowaną):

5. wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów, a także:
6. import towarów.

W przypadku importu towarów podstawą odliczenia podatku naliczonego jest otrzymany dokument celny: SAD lub PZC.

Czy w sytuacji pozostałych transakcji (poza importem towarów) konieczne jest posiadanie sformalizowanego dokumentu (faktury) uprawniającego nabywcę do odliczenia podatku naliczonego?

Transakcje wskazane w punktach 1-4 nie wymagają posiadania faktury celem odliczenia podatku naliczonego. Dla transakcji wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów wymienionej w pkt 5 posiadanie faktury jest, co do zasady, niezbędne.

Zgodnie z art. 86 ust. 2 pkt 4 kwotę podatku naliczonego stanowi kwota podatku należnego z tytułu

  1. świadczenia usług, dla którego zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 4 (import usług) lub 8 (nabycie usług z załącznika nr 14) podatnikiem jest ich usługobiorca,
  2. dostawy towarów, dla której zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 5 (nabycie towarów od podatnika spoza Polski) lub 7 (nabycie towarów z załącznika nr 11) podatnikiem jest ich nabywca,
  3. wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów (tzw. transakcyjnego), o którym mowa w art. 9,
  4. wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów (tzw. nietransakcyjnego), o którym mowa w art. 11.

Natomiast przesłanki określające moment powstania prawa do odliczenia podatku naliczonego zawarte są w art. 86 ust. 10 i ust. 10b pkt 2 i pkt 3 ustawy o VAT. Zgodnie z art. 86 ust. 10 prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym w odniesieniu do nabytych lub importowanych przez podatnika towarów i usług powstał obowiązek podatkowy.

Natomiast zgodnie z art. 86 ust. 10b ustawy o VAT prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w przypadkach, o których mowa w:

1)         ust. 2 pkt 1 oraz pkt 2 lit. a – powstaje nie wcześniej niż w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę lub dokument celny;

2)         ust. 2 pkt 4 lit. c – powstaje zgodnie z ust. 10, pod warunkiem że podatnik:

  1. otrzyma fakturę dokumentującą dostawę towarów, stanowiącą u niego wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów, w terminie trzech miesięcy od upływu miesiąca, w którym w odniesieniu do nabytych towarów powstał obowiązek podatkowy,
  2. uwzględni kwotę podatku należnego z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów w deklaracji podatkowej, w której jest on obowiązany rozliczyć ten podatek, nie później niż w terminie 3 miesięcy od upływu miesiąca, w którym w odniesieniu do nabytych towarów powstał obowiązek podatkowy;

3)         ust. 2 pkt 4 lit. a, b i d – powstaje zgodnie z ust. 10, pod warunkiem że podatnik uwzględni kwotę podatku należnego z tytułu tych transakcji w deklaracji podatkowej, w której jest on obowiązany rozliczyć ten podatek, nie później niż w terminie 3 miesięcy od upływu miesiąca, w którym w odniesieniu do nabytych towarów lub usług powstał obowiązek podatkowy.

Przyjrzyjmy się najpierw transakcjom wymienionym w art. 86 ust. 2 pkt 4 lit. a, b, i d ustawy o VAT, tj. importowi usług, nabyciu usług wymienionych w załączniku nr 14, dla których podatnikiem jest ich usługobiorca, dostawie towarów wymienionych w załączniku nr 11, dla których podatnikiem jest ich nabywca, dostawie towarów, dla których podatnikiem jest ich nabywca, gdy dostawcą jest podatnik spoza Polski oraz nietransakcyjnemu wewnątrzwspólnotowemu nabyciu towarów.

Dla tych transakcji warunkiem odliczenia jest powstanie obowiązku podatkowego z tytułu ww. czynności oraz uwzględnienie podatku należnego we właściwej deklaracji podatkowej w terminie 3 miesięcy od upływu miesiąca, w którym w odniesieniu do nabytych towarów lub usług powstał obowiązek podatkowy. Przepis art. 86 ust. 10b pkt 3 ustawy o VAT nie uzależnia odliczenia podatku naliczonego od posiadania faktury. Należy bowiem zauważyć, że otrzymanie faktury jako niezbędny warunek odliczenia został jednoznacznie sformułowany przez ustawodawcę w powołanym wyżej art. 86 ust. 10b pkt 1 ustawy o VAT. Przepis ten wyraźnie stanowi, że w transakcjach krajowych opodatkowanych na zasadach ogólnych oraz w przypadku importu towarów niezbędne jest posiadanie faktury lub dokumentu celnego. Natomiast art. 86 ust. 10b pkt 3 ustawy o VAT nie wspomina o konieczności posiadania faktury, co niezbicie dowodzi, że w transakcjach tam wymienionych dla odliczenia podatku nie jest konieczne posiadanie dokumentu nabycia, a jedynie prawidłowe rozliczenie podatku należnego z tytułu tych transakcji.

Inaczej jednak przedstawia się sytuacja wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów (tzw. transakcyjnego) wskazanego w art. 86 ust. 10b pkt 2 ustawy o VAT. Powstanie prawa do odliczenia jest warunkowane powstaniem obowiązku podatkowego z tytułu tych transakcji, wykazaniem podatku należnego w deklaracji we właściwym (prawidłowym) okresie rozliczeniowym oraz otrzymaniem faktury. Otrzymanie faktury nie musi nastąpić od razu. Podatnik dokonujący WNT ma obowiązek wejścia w posiadanie faktury od zagranicznego dostawcy najpóźniej w terminie 3 miesięcy od końca miesiąca, w którym powstał obowiązek podatkowy. Oznacza to, że zarówno w miesiącu w którym powstał obowiązek podatkowy, jak i w dwóch kolejnych miesiącach nie musi jeszcze posiadać faktury. Natomiast otrzymanie faktury musi nastąpić najpóźniej do końca 3 miesiąca po miesiącu powstania obowiązku podatkowego. Nieotrzymanie faktury w tym terminie skutkować będzie zmniejszeniem podatku naliczonego z tytułu WNT w 3 miesiącu po miesiącu powstania obowiązku podatkowego. Stanowi o tym art. 86 ust. 10g ustawy o VAT, zgodnie z którym w przypadku nieotrzymania w terminie, o którym mowa w ust. 10b pkt 2 lit. a, faktury dokumentującej dostawę towarów, stanowiącą u podatnika wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów, podatnik jest obowiązany do odpowiedniego pomniejszenia kwoty podatku naliczonego w rozliczeniu za okres, w którym upłynął ten termin.

Nie oznacza to, że podatnik definitywnie traci prawo do odliczenia podatku naliczonego z tytułu WNT. Jak wynika z art. 86 ust. 10 h ustawy o VAT otrzymanie przez podatnika faktury dokumentującej dostawę towarów, stanowiącą u podatnika wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów, w terminie późniejszym niż określony w ust. 10b pkt 2 lit. a, upoważnia podatnika do odpowiedniego powiększenia podatku naliczonego w rozliczeniu za okres rozliczeniowy, w którym podatnik otrzymał tę fakturę. Tak więc otrzymanie faktury po 3 miesiącach od końca miesiąca, w którym powstał obowiązek podatkowy będzie skutkować możliwością odliczenia podatku naliczonego za okres, w którym podatnik taką fakturę z tytułu WNT otrzyma.

Podsumowując w transakcjach takich jak import usług, nabycie usług wymienionych w załączniku nr 14, dla których podatnikiem jest ich usługobiorca, dostawie towarów wymienionych w załączniku nr 11, dla których podatnikiem jest ich nabywca, dostawie towarów, dla których podatnikiem jest ich nabywca, gdy dostawcą jest podatnik spoza Polski oraz w nietransakcyjnym wewnątrzwspólnotowym nabyciu towarów w celu odliczenia podatku naliczonego nie jest wymagane posiadanie faktury zarówno w momencie odliczenia podatku, jak i w terminie późniejszym.

Natomiast w transakcyjnym WNT oraz w imporcie towarów otrzymanie faktury lub dokumentu celnego jest niezbędne dla ostatecznego odliczenia podatku (z zastrzeżeniami dotyczącymi czasowego wyłączenia obowiązku posiadania faktury przy WNT opisanymi wyżej).

Posiadanie faktury jako warunek odliczenia VAT w transakcjach objętych odwrotnym obciążeniem?

Dodaj komentarz

Twój adres e-mail nie zostanie opublikowany. Wymagane pola są oznaczone *