Obowiązek podatkowy w podatku VAT powstaje, co do zasady, z chwilą dokonania dostawy towarów lub wykonania usługi – art. 19a ust. 1 ustawy o VAT. Dla pewnych czynności ustawodawca wprowadził szczególny moment powstania obowiązku podatkowego. Również dla usług finansowych wskazanych w art. 43 ust. 1 pkt 37-41 ustawy o VAT wprowadzono szczególny moment powstania obowiązku podatkowego. Powyższymi usługami finansowymi są następujące usługi:

  • usługi ubezpieczeniowe, usługi reasekuracyjne i usługi pośrednictwa w świadczeniu usług ubezpieczeniowych i reasekuracyjnych, a także usługi świadczone przez ubezpieczającego w zakresie zawieranych przez niego umów ubezpieczenia na cudzy rachunek, z wyłączeniem zbywania praw nabytych w związku z wykonywaniem umów ubezpieczenia i umów reasekuracji;
  • usługi udzielania kredytów lub pożyczek pieniężnych oraz usługi pośrednictwa w świadczeniu usług udzielania kredytów lub pożyczek pieniężnych, a także zarządzanie kredytami lub pożyczkami pieniężnymi przez kredytodawcę lub pożyczkodawcę;
  • usługi w zakresie udzielania poręczeń, gwarancji i wszelkich innych zabezpieczeń transakcji finansowych i ubezpieczeniowych oraz usługi pośrednictwa w świadczeniu tych usług, a także zarządzanie gwarancjami kredytowymi przez kredytodawcę lub pożyczkodawcę;
  • usługi w zakresie depozytów środków pieniężnych, prowadzenia rachunków pieniężnych, wszelkiego rodzaju transakcji płatniczych, przekazów i transferów pieniężnych, długów, czeków i weksli oraz usługi pośrednictwa w świadczeniu tych usług;
  • usługi, w tym także usługi pośrednictwa, których przedmiotem są udziały w:
  1. a) spółkach,
  2. b) innych niż spółki podmiotach, jeżeli mają one osobowość prawną

– z wyłączeniem usług przechowywania tych udziałów i zarządzania nimi;

  • usługi, których przedmiotem są instrumenty finansowe, o których mowa w ustawie z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi (Dz. U. z 2014 r. poz. 94, z późn. zm.), z wyłączeniem przechowywania tych instrumentów i zarządzania nimi, oraz usługi pośrednictwa w tym zakresie.

Usługi finansowe wymienione w art. 43 ust. 1 pkt 37-41 ustawy o VAT korzystają ze zwolnienia od podatku wówczas, gdy miejscem ich świadczenia, zgodnie z art. 28b oraz 28c ustawy o VAT jest terytorium kraju. Należy przypomnieć, że w świetle art. 28b ust. 1 ustawy o VAT miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej. Przepis ten znajdzie zastosowanie zarówno wówczas, gdy polski podatnik świadczy usługi finansowe na rzecz podatnika z Polski, z Unii Europejskiej, jak i podatnika spoza Unii Europejskiej, a także również gdy podatnik spoza Polski świadczy usługi finansowe na rzecz polskiego podatnika (wystąpi wtedy import usług, a polski podatnik będący usługobiorcą będzie zobowiązany wykazać podatkowo transakcję nabycia usług finansowych od zagranicznego podatnika). Usługi finansowe zgodnie z regułą wskazaną w art. 28b nie będą zwolnione, gdy polski podatnik świadczy je na rzecz podatnika spoza Polski. Wówczas bowiem wystąpi eksport usług i taka usługa w Polsce nie będzie podlegała opodatkowaniu, podlegając opodatkowaniu poza terytorium kraju. W pozostałych przypadkach będzie zwolniona od podatku.

Natomiast na podstawie art. 28c ust. 1 miejscem świadczenia usług na rzecz podmiotów niebędących podatnikami jest miejsce, w którym usługodawca posiada siedzibę działalności gospodarczej. Oznacza to, że usługi świadczone na rzecz podmiotów niebędących podatnikami z Polski, jak i spoza Polski (jednak wyłącznie z terytorium Unii Europejskiej), będą podlegały opodatkowaniu (jako zwolnione) na terytorium kraju. Nie będą natomiast zwolnione od podatku w Polsce usługi finansowe wymienione w art. 28l pkt 5 ustawy o VAT, tj. usługi bankowe, finansowe, ubezpieczeniowe i reasekuracyjne, które są świadczone na rzecz podmiotów niebędących podatnikami, posiadających siedzibę, stałe miejsce zamieszkania lub zwykłe miejsce pobytu poza terytorium Unii Europejskiej. Te usługi będą podlegały opodatkowaniu poza terytorium kraju stanowiąc tzw. eksport usług.

We wskazanych wyżej sytuacjach, gdy usługa finansowa będzie podlegała opodatkowaniu na terytorium Polski (krajowa sprzedaż, jak i import usług), w celu rozpoznania momentu powstania obowiązku podatkowego należy odwołać się do treści art. 19a ust. 5 pkt 1 lit e ustawy o VAT, a nie do ogólnej zasady powstawania momentu obowiązku podatkowego (art. 19a ust. 1). Zgodnie z art. 19a ust. 5 pkt 1 lit e ustawy o VAT Obowiązek podatkowy powstaje z chwilą świadczenia usług zwolnionych od podatku zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 37-41. Z przepisu tego wynika, że dopiero moment otrzymania należności lub części należności z tytułu świadczonej usługi finansowej będzie skutkował powstaniem obowiązku w podatku VAT (oczywiście usługa ta będzie zwolniona od podatku, tym niemniej transakcję taką należy wykazać zarówno w ewidencji podatkowej, w deklaracji podatkowej, jak i oczywiście w JPK). Warto podkreślić, że dla momentu powstania obowiązku podatkowego u polskiego usługobiorcy z tytułu importu usługi finansowej obowiązek podatkowy powstanie z momentem zapłaty całości lub części należności na rzecz zagranicznego kontrahenta, a nie z chwilą otrzymania zapłaty przez tego kontrahenta (na co wskazywałoby literalne odczytywanie treści art. 19a ust. 5 pkt 1 lit e). W ten sam sposób powstanie obowiązek podatkowy, gdy usługa finansowa wymieniona w art. 28l pkt 5 ustawy o VAT (eksport usług) świadczona jest na rzecz podmiotów niebędących podatnikami, posiadających siedzibę, stałe miejsce zamieszkania lub zwykłe miejsce pobytu poza terytorium Unii Europejskiej.

Zupełnie inaczej jest kształtowany moment powstania obowiązku podatkowego, gdy dochodzi do eksportu usług zgodnie z art. 28b ustawy o VAT (usługa finansowa świadczona jest na rzecz podatnika spoza Polski). Usługi te powinny być wykazywane w ewidencji dla potrzeb podatku VAT w innych terminach niż takie same usługi wykonywane na rzecz polskich podmiotów oraz podmiotów wskazanych w art. 28l ustawy o VAT. Zgodnie z art. 109 ust. 3a ustawy o VAT podatnicy świadczący usługi, których miejscem świadczenia nie jest terytorium kraju, są obowiązani w prowadzonej ewidencji podać nazwę usługi, wartość usługi bez podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze, uwzględniając moment powstania obowiązku podatkowego określany dla tego rodzaju usług świadczonych na terytorium kraju. W przypadku usług, do których stosuje się art. 28b, stosuje się odpowiednio przepisy art. 19a ust. 1-3 i 8.

Usługi finansowe (zwolnione od podatku na terytorium kraju) świadczone na rzecz podatników wskazanych w art. 28a pkt 1 lit. a ustawy o VAT do których stosuje się art. 28b tej ustawy będą wykazywane w ewidencji zgodnie z przepisami art. 19a ust. 1-3 i 8 ustawy o VAT.

Zgodnie z treścią art. 19a ust. 1 ww. ustawy obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towarów lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 5 i 7-11, art. 14 ust. 6, art. 20 i art. 21 ust. 1. Ustęp 2 ww. artykułu stanowi, że w odniesieniu do przyjmowanych częściowo usług, usługę uznaje się również za wykonaną, w przypadku wykonania części usługi, dla której to części określono zapłatę.

Natomiast zgodnie z ust. 3 art. 19a usługę, dla której w związku z jej świadczeniem ustalane są następujące po sobie terminy płatności lub rozliczeń, uznaje się za wykonaną z upływem każdego okresu, do którego odnoszą się te płatności lub rozliczenia, do momentu zakończenia świadczenia tej usługi. Usługę świadczoną w sposób ciągły przez okres dłuższy niż rok, dla której w związku z jej świadczeniem w danym roku nie upływają terminy płatności lub rozliczeń, uznaje się za wykonaną z upływem każdego roku podatkowego, do momentu zakończenia świadczenia tej usługi.

Do usług finansowych świadczonych na rzecz zagranicznych podatników będzie miał również zastosowanie art. 19a ust. 8 ww. ustawy, zgodnie z którym jeżeli przed dokonaniem dostawy towaru lub wykonaniem usługi otrzymano całość lub część zapłaty, w szczególności: przedpłatę, zaliczkę, zadatek, ratę, wkład budowlany lub mieszkaniowy przed ustanowieniem spółdzielczego prawa do lokalu mieszkalnego lub lokalu o innym przeznaczeniu, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą jej otrzymania w odniesieniu do otrzymanej kwoty, z zastrzeżeniem ust. 5 pkt 4.

Tak więc przy eksporcie usług finansowych wskazanych w art. 28b ustawy o VAT odmiennie powstaje obowiązek podatkowy – zgodnie z art. 19a ust. 1, ust. 2, ust. 3 lub ust. 8 ustawy o VAT.

Warto podkreślić, że w sytuacji eksportu usług finansowych na podstawie art. 28b lub art. 28l pkt 5 ustawy o VAT, gdy miejscem ich świadczenia nie jest terytorium kraju, usługi te nie są w ogóle wykazywane w deklaracji VAT niezależnie od tego, czy ich wykonanie umożliwia podatnikowi odliczenie podatku (świadczenie usług na rzecz podatników spoza UE) czy też podatnik nie będzie miał takiej możliwości (świadczenie usług na rzecz podatników z UE). Co interesujące eksportu usług finansowych choć nie wykazuje się w deklaracji (VAT-7, VAT-7K), to wykazuje się w ewidencji podatkowej, a więc i JPK, co oczywiście powoduje niezgodność danych wskazanych w JPK z danymi wynikającymi z deklaracji VAT-7, VAT-7K.

Ponieważ nie wyjaśniłem jednoznacznie dlaczego w deklaracji VAT nie wykazuje się eksportu usług finansowych postaram się w następnym tygodniu „odświeżyć” artykuł sprzed kilku lat i go ponownie zaprezentować, wcześniej jednak aktualizując podstawy prawne.

 

Usługi finansowe – obowiązek podatkowy w imporcie i eksporcie usług

Dodaj komentarz

Twój adres e-mail nie zostanie opublikowany. Wymagane pola są oznaczone *