Odpowiedzialność osób nadzorujących pracowników obsługujących kasy fiskalne. Od 1 maja 2019 r. Minister Finansów nałożył na podatników dodatkowe obowiązki związane z odebraniem od osób prowadzących ewidencję przy zastosowaniu kar rejestrujących oświadczeń o zapoznaniu się z informacją o zasadach ewidencji obejmującą podstawowe zasady prowadzenia ewidencji, wystawiania i wydawania paragonu fiskalnego oraz skutki nieprzestrzegania tych zasad.
Zgodnie z § 6 ust. 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 29 kwietnia 2019 r. w sprawie kas rejestrujących (Dz.U. 2021, poz. 1625 t.j.): podatnik jest obowiązany zapoznać osobę prowadzącą u niego ewidencję, przed rozpoczęciem jej prowadzenia oraz bez względu na sposób i formę powierzenia tej osobie prowadzenia ewidencji, z informacją o zasadach ewidencji obejmującą podstawowe zasady prowadzenia ewidencji, wystawiania i wydawania paragonu fiskalnego oraz skutki ich nieprzestrzegania.
Każda osoba, która rozpocznie prowadzenie ewidencji przy zastosowaniu kasy rejestrującej jest zobowiązana przed rozpoczęciem tej ewidencji podpisać podatnikowi oświadczenie o tym, że zapoznała się z informacją, o której mowa w § 6 ust. 3 ww. rozporządzenia – § 6 ust. 4 rozporządzenia w sprawie kas rejestrujących.
Z powyższego uregulowania wynika, że obowiązek przyjęcia podpisanego oświadczenia należy zrealizować przed rozpoczęciem prowadzenia ewidencji sprzedaży przy zastosowaniu kasy rejestrującej przez osobę, która u podatnika prowadzi tę ewidencję. Osobą tą może być zarówno pracownik, osoba współpracująca z podatnikiem na podstawie umowy zlecenia, o dzieło, czy innej umowy o podobnym charakterze, czy też np. krewni podatnika.
Informacja o zasadach ewidencji, o której mowa w § 6 ust. 3, oraz oświadczenie, o którym mowa w ust. 4, są sporządzane w dwóch jednobrzmiących egzemplarzach, po jednym dla podatnika i dla osoby, o której mowa w ust. 3. Wzór informacji o zasadach ewidencji, o której mowa w ust. 3, oraz oświadczenia, o którym mowa w ust. 4, stanowi załącznik nr 1 do rozporządzenia. Należy jednak pamiętać, że wzór oświadczenia i informacji powinien być pobrany z tekstu jednolitego rozporządzenia w sprawie kas rejestrujących opublikowanego w Dzienniku Ustaw z 2021 pozycja 1625. Niestety nawet na aktualnych stronach Ministerstwa Finansów (stan na dzień 11.03.2025 r.) wzór informacji i oświadczenia są dostępne w wersji nieaktualnej.
Z rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie kas rejestrujących, jak i z ustawy o VAT nie wynika jakakolwiek sankcja za nieodebranie od osób obsługujących kasy fiskalne ww. oświadczeń.
Czy w sytuacji, w której pracownik lub inna osoba obsługująca kasę fiskalną nie podpisze podatnikowi tego oświadczenia podatnik lub inna osoba będzie ponosiła z tego tytułu odpowiedzialność podatkową lub karnoskarbową?
W samej ustawie o VAT, jak i w rozporządzeniach dotyczących kas rejestrujących, w tym w rozporządzeniu w sprawie kas rejestrujących brak jest jakichkolwiek sankcji podatkowych za uchybienie w postaci nieodebrania od osoby obsługującej kasę rejestrującą ww. oświadczenia.
Oznacza to, że niepodpisanie takiego oświadczenia przez pracownika lub podpisanie po dniu rozpoczęcia u podatnika ewidencji przy zastosowaniu kasy rejestrującej nie skutkuje żadnymi podatkowymi konsekwencjami.
Konsekwencje braku podpisanego oświadczenia mogą nastąpić na podstawie ustawy Kodeks karny skarbowy (kks). Zgodnie z art. 84 § 1 ustawy kks: kto, nie dopełniając obowiązku nadzoru nad przestrzeganiem reguł obowiązujących w działalności danego przedsiębiorcy lub innej jednostki organizacyjnej, dopuszcza, chociażby nieumyślnie, do popełnienia czynu zabronionego określonego w tym rozdziale, podlega karze grzywny za wykroczenie skarbowe.
Sprawcą czynu zabronionego wskazanego w ww. regulacji może być ten, na kim ciąży obowiązek nadzoru nad przestrzeganiem zasad obowiązujących w działalności danego przedsiębiorcy lub innej jednostki organizacyjnej. Osobą taką może być właściciel lub właściciele firm, osoba zarządzającą przedsiębiorstwem lub jednostką, lub osoba, której powierzono (np. na postawie decyzji zarządu, lub na podstawie umowy) pieczę nad sprawami gospodarczymi podatnika lub osoba, która faktycznie zajmuje się sprawami gospodarczymi, w szczególności finansowymi w danym podmiocie, ale również bezpośredni kierownik osób obsługujących kasę fiskalną, jeżeli w zakresie jego obowiązków był nadzór nad osobami obsługującymi kasy rejestrujące.
Jednak aby stać się sprawcą owego braku nadzoru w opisywanej sprawie konieczne jest łączne wystąpienie dwóch przesłanek:
- nie dopełnienie obowiązku nadzoru (w tym wypadku nieodebranie oświadczenia od osoby obsługującej kasę rejestrującą), oraz
- dopuszczenie do popełnienia czynu zabronionego (czyli przede wszystkim dokonanie sprzedaży z pominięciem kasy fiskalnej lub niewydanie paragonu fiskalnego).
Jeżeli osoba obsługująca kasę rejestrującą nie popełni czynu zabronionego (np. nie wydrukuje albo nie wyda paragonu), a oświadczenie nie będzie podpisane to nie zaistnieją przesłanki do ukarania osoby sprawujące nadzór u podatnika. Nie można wówczas takiej osoby ukarać z tytułu kks.
Jednak należy podkreślić, że podpisanie oświadczenia przy równoczesnym popełnieniu przez osobę obsługującą kasę rejestrującą ww. czynu zabronionego będzie nadal umożliwiało organom skarbowym ukaranie osoby sprawującej nadzór nad osobami prowadzącymi ewidencję sprzedaży przy zastosowaniu kas rejestrujących.
Podkreślenia wymaga, że sprawca (osoba dokonująca sprzedaży przy zastosowaniu kasy fiskalnej) będzie odpowiadał za wykroczenie – rzadziej za przestępstwo skarbowe z uwagi na treść art. 62 § 5 ustawy kks – na podstawie art. 62 § 1 ustawy kks, zgodnie z którym: kto wbrew obowiązkowi nie wystawia faktury lub rachunku, wystawia je w sposób wadliwy albo odmawia ich wydania, podlega karze grzywny do 180 stawek dziennych. Przepis ten, mimo, że zasadniczo dotyczy wystawiania rachunków lub faktur, stosuje się również do osób dokonujących sprzedaży przy zastosowaniu kasy rejestrującej, gdyż art. 62 § 4 ustawy kks wskazuje, że: karze określonej w § 1 podlega także ten, kto wbrew przepisom ustawy dokona sprzedaży z pominięciem kasy rejestrującej albo nie wyda dokumentu z kasy rejestrującej, stwierdzającego dokonanie sprzedaży.
Niezależnie od ww. regulacji art. 84 ustawy kks normuje odrębną, równoczesną odpowiedzialność za wykroczenie skarbowe z powodu braku należytego nadzoru i w ten sposób dopuszczenia do popełnienia wykroczenia skarbowego przez inną podlegającą temu nadzorowi osobę. Brak tego nadzoru wynikać musi z zaniechania osoby sprawującej ten nadzór.
Można więc przyjąć, że osoba dokonująca sprzedaży przy zastosowaniu kasy rejestrującej oraz osoba nadzorująca tę osobę dopuszczają się zachowań, które będą wypełniały znamiona dwóch różnych wykroczeń skarbowych penalizowanych przede wszystkim na podstawie art. 62 i 84 ustawy kks.
Czy można uchylić się od odpowiedzialności wynikającej z art. 84 § 1 kks?
Istnieje taka możliwość, choć najczęściej będzie ją można udowodnić dopiero przed sądem powszechnym. Unikniecie kary grzywny jest możliwe również w trakcie postępowania mandatowego. Jednak z uwagi na profiskalne stanowisko organów powołanych do ścigania uniknięcie wówczas kary grzywny jest mało prawdopodobne, choć nie niemożliwe.
Należy zauważyć, że osobami które nie dopełniają obowiązku nadzoru nad przestrzeganiem reguł obowiązujących w działalności danego przedsiębiorcy lub innej jednostki organizacyjnej mogą być przede wszystkim osoby wykonujące czyn zabroniony, ale również osoby, które na podstawie przepisu prawa, decyzji właściwego organu, umowy lub faktycznego wykonywania zajmują się sprawami gospodarczymi, w szczególności finansowymi, osoby fizycznej, osoby prawnej albo jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej.
W jednostkach posiadających złożoną strukturę organizacyjną osobami, które mogą ponosić odpowiedzialność za podstawie art. 84 § 1 kks będą przede wszystkim kierownicy komórek organizacyjnych firmy, jednostki, a więc kierownicy działów, oddziałów, zespołów nadzorujących kasjerów obsługujących kasy rejestrujące.
Wobec braku bezpośrednich przełożonych kasjerów odpowiedzialność za nadzór nad pracownikami obsługującymi kasy fiskalne będzie spoczywała na osobach, które na podstawie umowy lub faktycznego wykonywania zajmują się sprawami gospodarczymi podatnika (np. kierownik placówki, sklepu, bądź główny księgowy). Tak więc obowiązek nadzoru wynikać może z zakresu obowiązków służbowych, istoty funkcji lub zajmowanego stanowiska.
Potwierdza to Wyrok Sądu Okręgowego w Toruniu z dnia 6 kwietnia 2017 r. sygn. akt IX Ka 160/17, w którym Sąd stwierdził: „Co ważne, w celu sprawowania pieczy nad organizacją miejsca pracy na poszczególnych stacjach paliw oskarżeni zatrudniali kierownika stacji i to jemu przekazali zadania z zakresu bezpośredniego nadzoru nad zatrudnianymi pracownikami, w tym obligowali do przeprowadzania szkoleń pracowników w zakresie obsługi kasy fiskalnej i uświadamiania obowiązków z tym związanych. (…) Rozsądna ocena materiału sprawy nie daje żadnych podstaw do ustalenia by oskarżeni dopuszczali się nadużyć uzasadniających przypisanie im winy za czyn z art. 84 § 1 k.k.s. Poza tym skarżący konsekwentnie ignoruje, że oskarżeni zatrudniali kierowników poszczególnych stacji paliw i to na nich spoczywał (przekazany im i przyjęty przez nich) obowiązek bieżącego i bezpośredniego nadzorowania zatrudnianych w każdej stacji pracowników oraz organizowania miejsca pracy.”.
Analogicznie wypowiedział się Sąd Okręgowy w Sieradzu, który w wyroku z dnia 10 grudnia 2014 r. sygn. akt II Ka 277/14 wskazał: „Analiza zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego oraz poczynionych na podstawie uznanych za wiarygodne dowodów ustaleń faktycznych, nakazuje w pełnym zakresie zgodzić się ze skarżącym, iż nie było wystarczających podstaw do przypisania J. Z. sprawstwa wykroczenia skarbowego z art. 84 § 1 k.k.s. W pierwszej kolejności należy zauważyć, że wykroczenia skarbowego określonego w tym przepisie dopuszcza się osoba, która nie dopełniając obowiązku nadzoru nad przestrzeganiem reguł obowiązujących w działalności przedsiębiorcy, choćby nieumyślnie dopuszcza do popełnienia czynu zabronionego. W kontekście tego uregulowania i uwzględniając poczynione w sprawie prawidłowe ustalenia faktyczne, wskazać należy, że J. Z., który z racji ilości prowadzonych stacji paliw nie był w stanie bezpośrednio nadzorować każdej z nich, w tym również stacji w U., nie można obciążać uchybieniami w nadzorze nad jej pracownikami, tym bardziej w sytuacji, w której ustanowił on kierownika tej konkretnej stacji w osobie M. M. (1), którego zadaniem było sprawowanie nadzoru nad jej działalnością. To właśnie M. M. (1) miał obowiązek czuwania, aby stacja paliw w U. była prowadzona prawidłowo, w tym żeby sprzedawcy paliw rejestrowali każde nabycie paliwa kasą fiskalną i wydawali nabywcom paliw po ich zakupie paragony i to jemu można w związku z tym zarzucić brak prawidłowego nadzoru w tym zakresie.”.
Na osobie sprawującej nadzór spoczywa odpowiedzialność za kontrolę nad osobami obsługującymi kasy rejestrujące. Nadzór ten wymaga od osoby odpowiedzialnej szczególnej staranności w celu przestrzegania reguł obowiązujących w działalności danego przedsiębiorcy lub innej jednostki organizacyjnej, których ścisłe stosowanie zapobiegnie popełnieniu czynu zabronionego.
Terminu „nadzór” nie powinno się interpretować dosłownie, jako osobiste, stałe kontrolowanie, monitorowanie, czy doglądanie pracy pracowników przy sprzedaży przy zastosowaniu kasy rejestrującej. Przez „nadzór” należy rozumieć takie działanie podatnika, czy też osoby bezpośrednio odpowiedzialnej, które skutkować powinno przestrzeganiem reguł obowiązujących w działalności danego podmiotu, a także do zachowania w celu uniknięcia popełnienia czynu zabronionego określonego w ustawie kks.
Osoba nadzorująca w celu niknięcia odpowiedzialności karnej skarbowej na podstawie wskazanego art. 84 § 1 ustawy k.k.s. powinna podjąć następujące działania:
- określić i jasno sformułować zakres czynności i obowiązków jakie spoczywają na pracownikach dokonujących sprzedaży przy zastosowaniu kas rejestrujących,
- wprowadzić regulamin pracy przy sprzedaży przy zastosowaniu kas rejestrujących lub zakres tych obowiązków określić w umowie o pracę,
- zapoznać osobę prowadzącą ewidencję, przed rozpoczęciem jej prowadzenia, z informacją o zasadach ewidencji obejmującą podstawowe zasady prowadzenia ewidencji, wystawiania i wydawania paragonu fiskalnego oraz skutki ich nieprzestrzegania – § 6 ust. 3 rozporządzenia w sprawie kas rejestrujących,
- odebrać od osoby obsługującej kasę rejestrującą oświadczenie, o którym mowa w § 6 ust. 4 rozporządzenia w sprawie kas rejestrujących,
- dbać o organizację pracy (lub przekazywać o tym informacje przełożonym) w ten sposób, aby ilość pracowników zapewniała sprawną obsługę klientów w celu uniknięcia sytuacji niedrukowania albo niewydawania paragonów – ww. wyrok z dnia 10 grudnia 2014 r.,
- cykliczne przeprowadzanie udokumentowanych szkoleń dotyczących obsługi kasy fiskalnej (wystawiania i wydawania paragonu fiskalnego) i uświadamiania obowiązków z tym związanych (wynika to m.in. z przywołanych wyroków),
- przeprowadzanie stałych udokumentowanych przypomnień i pouczeń dla osób obsługujących kasy rejestrujące o obowiązkach związanych z wystawianiem i wydawaniem paragonów fiskalnych i faktur.
Należy również pamiętać, że wyznaczenie bezpośredniej osoby do nadzorowania pracowników dokonujących sprzedaży przy zastosowaniu kas rejterujących nie wyklucza możliwości ukarania na podstawie art. 84 ustawy kks osób, które osoby nadzorujące pracowników powołały. Chodzi tu również o kontrolę osób nadzorujących pracowników. Nadzór nad osobą nadzorującą pracowników jest niezbędny w celu weryfikacji, czy podejmowanie działania w postaci przeszkoleń pracowników i pouczeń przynoszą oczekiwane efekty, a zatrudniona do nadzoru nad pracownikami osoba właściwie wykonuje swoje obowiązki. Istotne jest również to, czy osoba powierzająca obowiązki osobie nadzorującej pracowników wie o ewentualnych nieprawidłowościach, a jeżeli nawet o nich nie wie, to czy przy zachowaniu należytej staranności mogła się o nich dowiedzieć.
Osoba nadzorująca pracowników dokonujących sprzedaży przy zastosowaniu kas rejestrujących może wykazać, iż nie było czynu braku nadzoru w zakresie ewidencjonowania sprzedaży na kasie rejestrującej przez podległe jej osoby. Można to potwierdzić za pomocą odpowiednich dokumentów takich jak umowa o pracę określająca zakres obowiązków pracownika, regulamin, instrukcja, protokół przeszkolenia pracowników, faktury, czy certyfikaty potwierdzające odbyte przez pracowników szkolenie. Powyższe stanowi oczywiście kwestię dowodową, o której nie należy zapominać.
Dodatkowo należy przypomnieć, że za brak nadzoru ustawa kks przewiduje karę grzywny. W przypadku czynów zabronionych przy stosowaniu kas rejestrujących będzie to zapewne kara grzywny za wykroczenie skarbowe. Wysokość kary grzywny za wykroczenia skarbowe w 2025 r. wynosi od 466,60 zł, do 93.320,00 zł. W przypadku postępowania mandatowego kara grzywny wynosi od 466,60 zł do 23.330,00 zł. Kara ta może być więc niebagatelna.