Błędy KSeF – kod QR

Uchwalona w dniu 16 czerwca 2023 r. ustawa o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw wprowadza od 1 lipca 2024 r. obowiązkowe fakturowanie poprzez Krajowy System e-Faktur (Dz.U. 2023, poz. 1598).

Przedstawiam Państwu kolejny artykuł dotyczący nieprawidłowości KSeF. Wcześniej pisałem o systemie OSS i KSeF, a także o problemach z rozpoznaniem obowiązku podatkowego w przypadku wystawiania faktur w KSeF. Problemów z KSeF, w tym błędów w tej ustawie jest więcej i sukcesywnie będę się starał Państwu je przedstawiać.

Ustawa z 16 czerwca 2023 r. przeforsowana przez dotychczasową większość sejmową wprowadzi od połowy przyszłego roku radykalne zmiany w szeroko pojętym procesie fakturowania. Zmiany te dotyczyć będą wszystkich podatników VAT, zarówno czynnych, jak i zwolnionych. Będą one dotyczyć również tych podatników, którzy często nie zdają sobie sprawy z tego, że są tymi podatnikami (podatku VAT). Przykładem tych ostatnich będą osoby wynajmujące swoje prywatne lokale (np. mieszkania, garaże, magazyny) przedsiębiorcom. W takich sytuacjach udokumentowanie usługi najmu, czy dzierżawy poprzez wystawienie rachunku, który w rzeczywistości jest fakturą, będzie obowiązkowo odbywało poprzez KSeF.

Zanim jednak nastąpi wystawienie faktury w KSeF konieczne będzie uzyskanie przez takich przedsiębiorców (którzy ze zdziwieniem odnotują, że są przedsiębiorcami pomimo tego, że w zakresie PIT takimi przedsiębiorcami nie są) numeru NIP poprzez złożenie do właściwego sobie urzędu skarbowego druku NIP-7 – zgłoszenia identyfikacyjnego / zgłoszenia aktualizacyjnego osoby fizycznej będącej podatnikiem lub płatnikiem.

Szczęśliwie dla tych podatników okres obowiązkowego korzystania z KSeF został przesunięty z 1 lipca 2024 r. na 1 stycznia 2025 r. – art. 145l ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT. Do tego czasu wystawiane dla takich podatników faktury będą musiały być dodatkowo oznaczone kodem weryfikującym QR.

Nie jest to jedyna sytuacja, gdy faktura wystawiona w KSeF będzie musiała być oznaczona takim kodem. Zasadą stanie się konieczność oznaczania faktur ustrukturyzowanych kodem QR, gdy faktury te zostaną udostępnione lub użyte poza KSeF. Zgodnie z art. 106gb ust. 5 ustawy o VAT: podatnik jest obowiązany do oznaczenia faktury ustrukturyzowanej kodem umożliwiającym dostęp do tej faktury w Krajowym Systemie e-Faktur oraz umożliwiającym weryfikację danych zawartych na tej fakturze, w przypadku:

1) udostępnienia jej nabywcy, o którym mowa w ust. 4, w sposób inny niż przy użyciu Krajowego Systemu e-Faktur, lub

2) użycia tej faktury poza Krajowym Systemem e-Faktur.

Udostępnienie nabywcy faktury albo użycie faktury poza KSeF, a w konsekwencji oznaczenie jej (o tym czy aby na pewno – niżej) kodem QR będzie miało miejsce w następujących przypadkach, gdy:

• faktura jest wystawiana w okresie awarii KSeF, o której mowa w art. 106nf ust. 1,
• faktura jest wystawiana w okresie niedostępności KSeF lub w przypadku gdy podatnik nie ma możliwości wystawienia faktury ustrukturyzowanej z innego powodu niż awaria KSeF (tzw. awaria u podatnika) – art. 106nh ust. 1,
• faktura dokumentuje transakcje, dla których miejscem świadczenia jest terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju lub terytorium państwa trzeciego – art. 106gb ust. 4 pkt 1,
• nabywcą jest podmiot nieposiadający siedziby działalności gospodarczej ani stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju  – art. 106gb ust. 4 pkt 2,
• nabywcą jest podmiot nieposiadający siedziby działalności gospodarczej na terytorium kraju, który posiada stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju, przy czym to stałe miejsce prowadzenia działalności nie uczestniczy w nabyciu towaru lub usługi, dla którego wystawiono fakturę – art. 106gb ust. 4 pkt 3,
• nabywca jest podatnikiem VAT zwolnionym chyba, że nabywca jako podatnik zwolniony posiada NIP i jest zidentyfikowany w KSeF – art. 106gb ust. 6,
• wystawca faktury VAT RR lub VAT RR KOREKTA jest podatnikiem VAT czynnym a sprzedawcą rolnik ryczałtowy – art. 116 ust. 3f.

Jak z powyższego wynika większość faktur ustrukturyzowanych, które mają być oznaczone kodem QR to faktury wystawione przez sprzedawców i udostępniane nabywcom w sposób inny niż przy użyciu Krajowego Systemu e-Faktur.

Może się jednak zdarzyć, że nie tylko sprzedawca będzie oznaczał kodem QR wystawioną w KSeF fakturę udostępnioną poza KSeF, lecz również nabywca lub podmiot, który wystawia fakturę w imieniu sprzedawcy używając takiej faktury poza KSeF będzie miał obowiązek ją oznaczyć kodem QR. Takie rozumienie art. 106gb ust. 5 pkt 2 ustawy o VAT jednoznacznie potwierdza art. 116 ust. 3f ww. ustawy wskazując, iż faktura VAT RR i VAT RR KOREKTA wystawiona przez nabywcę i użyta poza KSeF będzie musiała zostać oznaczona kodem QR.

Skoro ustawodawca w art. 106gb ust. 5 pkt 2 ustawy o VAT wskazuje na konieczność oznaczenia kodem QR faktur użytych poza KSeF, w tym faktur VAT RR wystawionych przez nabywcę, to również każdy nabywca nawet, gdy jest podatnikiem VAT czynnym otrzymując fakturę w KSeF i chcąc ją użyć w celu np. otrzymania dotacji lub subwencji z budżetu państwa, czy też ze środków UE przedstawiając ją właściwej instytucji publicznej (np. ARiMR, KOWR, PARP itp.) będzie musiał otrzymaną od kontrahenta fakturę kosztową oznaczyć kodem QR.

Wobec powyższego faktury zakupowe przekazywane/udostępniane przez nabywcę poza swoją firmę/jednostkę będą musiały być oznaczone przez tego nabywcę kodem QR. Wskazuje na to również uzasadnienie do ustawy: „Projektowany art. 106gb ust. 5 ustawy o VAT nakłada na podatnika (zarówno wystawcę faktury, jak i nabywcę) obowiązek oznaczenia faktury ustrukturyzowanej, w przypadku użycia jej poza Krajowym Systemem e-Faktur.”. Taka też jest konsekwencja zapisu zawartego w art. 106gb ust. 5 pkt 2 ustawy o VAT.

To, że również nabywca jest zobowiązany do oznaczenia faktury ustrukturyzowanej użytej poza KSeF potwierdza treść art. 116 ust. 3f ustawy o VAT. Z przepisu tego wynika, że gdy faktura VAT RR i faktura VAT RR KOREKTA będą, za zgodą dostawcy, wystawiane przy użyciu Krajowego Systemu e-Faktur, to nabywca jest zobowiązany na podstawie art. 106gb ust. 5 pkt 2 ustawy o VAT stosować obowiązek oznaczenia faktury kodem weryfikującym QR.

Powyższy przypadek powinien również być zidentyfikowany przez podmioty dostarczające oprogramowanie do obsługi KSeF, bowiem nie można wykluczyć, że nabywcy będą takie faktury używali poza KSeF. Również nabywcy systemów do obsługi KSeF powinni weryfikować, czy ich systemy umożliwiają nadanie kodu QR w odniesieniu do faktur zakupowych używanych przez nich poza KSeF.

Jak wspomniałem wyżej faktury wystawiane w czasie awarii lub niedostępności KSeF powinny być również oznaczone kodem QR. Stanowi o tym art. 106nf ust. 3 ustawy o VAT, zgodnie z którym: podatnik jest obowiązany do oznaczenia faktury, o której mowa w ust. 1 (wystawionej w okresie awarii KSeF), kodem umożliwiającym dostęp do tej faktury w Krajowym Systemie e-Faktur, umożliwiającym weryfikację danych na niej zawartych oraz umożliwiającym zapewnienie autentyczności pochodzenia i integralności treści tej faktury, w przypadku udostępnienia jej nabywcy, o którym mowa w ust. 2, w sposób inny niż przy użyciu Krajowego Systemu e-Faktur.

Ponadto w świetle art. 106nh ust. 4 ustawy o VAT do faktur wystawionych w okresie trwania niedostępności Krajowego Systemu e-Faktur oraz w przypadku gdy podatnik nie ma możliwości wystawienia faktury ustrukturyzowanej z innego powodu niż awaria Krajowego Systemu e-Faktur przepisy art. 106nf ust. 2, 3, 8-11, 13 i 14 stosuje się odpowiednio.

Oznacza to, że zarówno w trakcie trwania awarii KSeF, niedostępności KSeF, jak i tzw. awarii u podatnika podatnik wystawiając fakturę musi ją oznaczyć kodem QR.

Nie ma wątpliwości, że obowiązki oznaczania przez podatników faktur – wystawionych w okresie awarii lub niedostępności – kodem QR są niewykonalne, a regulacja ta jest pozbawiona jakiegokolwiek sensu. Dlaczego tak uważam.

Należy zacząć od tego czym jest faktura ustrukturyzowana.

Zgodnie z art. 2 pkt 32a ustawy o VAT: ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o fakturze ustrukturyzowanej – rozumie się przez to fakturę wystawioną przy użyciu Krajowego Systemu e-Faktur wraz z przydzielonym numerem identyfikującym tę fakturę w tym systemie. Potwierdza to również art. 106gb ust. 1 ustawy o VAT, zgodnie z którym: faktura ustrukturyzowana jest wystawiana i otrzymywana przy użyciu Krajowego Systemu e-Faktur za pomocą oprogramowania interfejsowego, w postaci elektronicznej i zgodnie z wzorem dokumentu elektronicznego w rozumieniu ustawy z dnia 17 lutego 2005 r. o informatyzacji działalności podmiotów realizujących zadania publiczne. Natomiast w art. 106na ust. 1 ww. ustawy ustawodawca wskazuje kiedy uznaje się fakturę ustrukturyzowaną za wystawioną. Następuje to z dniem jej przesłania do Krajowego Systemu e-Faktur.

Z powyższego wynika, że faktura ustrukturyzowana musi być zgodna ze wzorem dokumentu elektronicznego oraz następnie musi zostać przesłana do KSeF i oznaczona numerem identyfikującym tę fakturę w KSeF.

Faktura nie przesłana do KSeF i niezaakceptowana przez ten system nie jest fakturą ustrukturyzowaną nawet wówczas, gdy jest w postaci elektronicznej zgodnie z wzorem udostępnionym na podstawie art. 106gb ust. 8 ustawy o VAT.

Jednoznacznie na to wskazuje ustawodawca w art. 106nf ust. 1 i art. 106nh ust. 1 ustawy o VAT. Jak wynika z tych regulacji dotyczących wystawiania faktur w okresie awarii i niedostępności KSeF, podatnik wystawia faktury w postaci elektronicznej zgodnie z wzorem udostępnionym na podstawie art. 106gb ust. 8. Tak wystawione faktury są wystawione zgodnie ze wzorem dokumentu elektronicznego, jednak nie są jeszcze fakturami ustrukturyzowanymi. Nie zostały bowiem przesłane do KSeF i nie został im nadany numer w KSeF.

Na obowiązek wystawienia faktury zgodnej ze wzorem dokumentu elektronicznego w trakcie awarii lub niedostępności KSeF wskazuje art. 106nf ust. 1 i art. 106nh ust. 1 ww. ustawy. Wystawione faktury nie są jednak fakturami ustrukturyzowanymi. Potwierdza to jednoznacznie początkowa treść przepisu art. 106nh ust. 1: W okresie trwania niedostępności Krajowego Systemu e-Faktur (…) oraz w przypadku gdy podatnik nie ma możliwości wystawienia faktury ustrukturyzowanej z innego powodu niż awaria Krajowego Systemu e-Faktur…

Niezrażony tym ustawodawca obliguje jednak podatnika, który wystawił fakturę zgodną ze wzorem dokumentu elektronicznego w trakcie awarii lub niedostępności KSeF do oznaczenia jej kodem QR. Przytoczę ponownie treść art. 106nf ust. 3 ustawy o VAT: Podatnik jest obowiązany do oznaczenia faktury, o której mowa w ust. 1 (wystawionej w trakcie awarii zgodniej ze wzorem dokumentu elektronicznego, ale jeszcze nie przesłanej do KSeF), kodem umożliwiającym dostęp do tej faktury w Krajowym Systemie e-Faktur, umożliwiającym weryfikację danych na niej zawartych oraz umożliwiającym zapewnienie autentyczności pochodzenia i integralności treści tej faktury, w przypadku udostępnienia jej nabywcy, o którym mowa w ust. 2, w sposób inny niż przy użyciu Krajowego Systemu e-Faktur.

Sam ustawodawca w treści tej regulacji (tekst pogrubiony) mówi o obowiązku oznaczenia faktury kodem QR, gdy faktura ta udostępniona jest nabywcy w sposób inny niż przy użyciu KSeF. Przecież w okresie awarii nie ma możliwości korzystania z KSeF. Tak więc wystawiona tak faktura (zgodna ze wzorem dokumentu elektronicznego) i przesłana drogą tradycyjną w postaci papierowej albo elektronicznej np. mailem nie może być z przyczyn oczywistych oznaczona kodem QR. Nie jest bowiem fakturą ustrukturyzowaną, a jedynie taka faktura może być oznaczona kodek QR.

Wskazuje na to również art. 106gb ust. 3 ustawy o VAT, zgodnie z którym: dostęp do faktury ustrukturyzowanej, faktur, o których mowa w art. 106nf ust. 1 i art. 106nh ust. 1, po przesłaniu ich do Krajowego Systemu e-Faktur, oraz faktury VAT RR i faktury VAT RR KOREKTA wystawionych przy użyciu Krajowego Systemu e-Faktur, bez konieczności uwierzytelniania, o którym mowa w art. 106nb, jest możliwy za pośrednictwem kodu, o którym mowa w ust. 5, po podaniu danych umożliwiających zidentyfikowanie tej faktury.

Powyższa regulacja odnosi się jedynie do dostępu do faktury ustrukturyzowanej, gdy posiada ona kod QR.

Natomiast art. 106nf ust. 3 oraz art. 106nh ust. 4 wskazują na obowiązek oznaczania faktur wystawionych w trakcie awarii lub niedostępności KSeF kodem QR, gdy faktury te zostały wystawione zgodnie ze wzorem dokumentu elektronicznego ale jeszcze nie zostały przesłane do KSeF właśnie z uwagi na tę awarię lub niedostępność.

Zwrócić należy również uwagę, że po zakończeniu awarii lub niedostępności KSeF faktura wystawiona w tym okresie musi zostać przesłana do KSeF. Nabywca zaś będzie miał możliwość dostępu do tej faktury poprzez KSeF (oczywiście z wyjątkami dotyczącymi podmiotów zagranicznych, czy podatników zwolnionych z VAT, którzy nie są zidentyfikowani w KSeF). Swobodny dostęp nabywcy (który jest zarejestrowany w KSeF) do faktury wystawionej w trakcie awarii lub niedostępności po jej przesłaniu do KSeF wyeliminuje też konieczność oznaczenia takiej faktury kodem QR, z zastrzeżeniem użycia tej faktury poza KSeF. Wydaje się jednak, że oznaczanie takich faktur kodem QR skoro nabywca ma do nich dostęp w tym systemie traci jakikolwiek sens.

Tym niemniej, nałożone na podatników obowiązki wynikające z art. 106nf ust. 3 są niewykonalne, a przez to, na co wskazywałem wyżej, regulacja ta staje się zbędna. Wydaje się, że konieczna jest tu zmiana przepisu tak, aby obowiązek oznaczania faktur wystawionych w trakcie awarii lub niedostępności KSeF kodem QR dotyczył tylko takich faktur, które po awarii lub niedostępności KSeF stały się fakturami ustrukturyzowanymi (zostały skutecznie przesłane do KSeF) i ewentualnie wówczas zostały udostępnione nabywcy lub zostały użyte poza KSeF.