Podatnik VAT czynny ma prawo do odliczenia podatku naliczonego w transakcjach krajowych w okresie, w którym powstał obowiązek podatkowy nie wcześniej jednak niż w rozliczeniu za okres, w którym otrzymał fakturę. Powyższa zasada wynika z art. 86 ust. 10 i ust. 10b pkt 1 ustawy o VAT. Ten pierwszy okres, w którym podatnik ma możliwość odliczenia podatku, to okres w którym powstaje prawo do odliczenia VAT.
Odliczenie podatku jest możliwe również w dwóch kolejnych kwartałach kalendarzowych albo w trzech kolejnych miesiącach następujących po okresie w którym prawo do odliczenia VAT powstało. Tak wynika z art. 86 ust. 11 ustawy o VAT: jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego w terminach określonych w ust. 10, 10d i 10e, może obniżyć kwotę podatku należnego w deklaracji podatkowej za jeden z trzech następnych okresów rozliczeniowych, a w przypadku podatnika, o którym mowa w art. 99 ust. 2 i 3, w deklaracji podatkowej za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych. Te kolejne dwa kwartały albo trzy miesiące określa się jako okresy, w których prawo do odliczenia występuje.
Do końca września 2021 r. obowiązywał art. 86 ust. 13 ustawy o VAT o następującej treści: jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w terminach, o których mowa w ust. 10, 10d, 10e i 11, może on obniżyć kwotę podatku należnego przez dokonanie korekty deklaracji podatkowej za okres, w którym powstało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, nie później jednak niż w ciągu 5 lat, licząc od początku roku, w którym powstało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 13a.
Z przepisu tego wynikało, że jeżeli podatnik nie dokonana odliczenia VAT ani w okresie, w którym prawo do odliczenia powstało, ani w okresach, w których prawo to występowało (oczywiście pomimo otrzymania faktury i powstania obowiązku podatkowego w odniesieniu do nabytych towarów lub usług) może dokonać korekty podatku (poprzez jego zwiększenie) za okres, w którym powstało prawo do obniżenia podatku. Z takiej treści przepisu wynikało, że wobec nieodliczenia VAT (pomimo otrzymania faktury) ewentualna korekta podatku mogła być zrealizowana wyłącznie za okres, w którym prawo do odliczenia powstało. Po upływie czterech miesięcy albo trzech kwartałów zwiększenie kwoty podatku naliczonego mogło być zrealizowane tylko za pierwszy z tych okresów, tj. pierwszy miesiąc albo pierwszy kwartał. Odliczenie poprzez korektę (o ile te cztery miesiące albo trzy kwartały już upłynęły) za inne okresy niż okres powstania prawa do odliczenia było nieprawidłowe.
Przykład:
Podatnik rozliczający się miesięcznie otrzymał w styczniu 2021 r. fakturę dokumentującą wykonaną w grudniu 2020 r. usługę reklamową. Odliczenie mogło zostać zrealizowane w styczniu, lutym, marcu i kwietniu 2021 r. Podatnikowi otrzymana w styczniu faktura zawieruszyła się przez co nie dokonał on odliczenia VAT w okresie styczeń-kwiecień. Faktura odnalazła się u podatnika w czerwcu 2021 r. Możliwość odliczenia VAT z tej faktury możliwe było wyłącznie poprzez dokonanie korekty ewidencji, JPK_VAT i deklaracji za styczeń 2021 r. Korekta w czerwcu 2021 r. (po odnalezieniu się faktury) z inne niż styczeń miesiące była wykluczona.
Sytuacja tego podatnika byłaby identyczna, gdyby otrzymana w styczniu 2021 r. faktura zaginęła, a podatnik ten otrzymałby duplikat tej faktury w czerwcu 2021 r. Również w tym przypadku ujęcie duplikatu otrzymanej w styczniu faktury byłoby możliwe wyłącznie poprzez korektę rozliczenia za styczeń 2021 r.
W wyniku wejścia w życie ustawy z dnia 11 sierpnia 2021 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz ustawy – Prawo bankowe (Dz.U. 2021, poz. 1626) od 1 października 2021 r. zmieniono treść art. 86 ust. 13 ustawy o VAT – tzw. ustawy Slim VAT2.
Nowe brzmienie jest następujące: jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w terminach, o których mowa w ust. 10, 10d, 10e i 11, może on obniżyć kwotę podatku należnego przez dokonanie korekty deklaracji podatkowej:
1) za okres, w którym powstało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, albo
2) za jeden z trzech następnych okresów rozliczeniowych, a w przypadku podatnika, o którym mowa w art. 99 ust. 2 i 3, za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych, po okresie rozliczeniowym, w którym powstało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego
– nie później jednak niż w ciągu 5 lat, licząc od początku roku, w którym powstało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.
Nowa regulacja upoważnia podatnika, który nie dokonał odliczenia ani w okresie, w którym prawo do odliczenia powstało, ani w kolejnych okresach rozliczeniowych do korekty podatku za okres, w którym prawo do odliczenia powstało, albo za okresy (dwa kwartalne albo trzy miesięczna) następujące po tym pierwszym okresie rozliczeniowym. Po zmianach podatnik będzie mógł swobodnie dokonać korekty podatku za wybrany przez siebie okres rozliczeniowy.
Przykład:
Podatnik w listopadzie 2021 r. otrzymał fakturę za zakup w tym samym miesiącu komputera. Podatnik zapomniał odliczyć podatek z tej faktury, po czym faktura ta zaginęła podatnikowi. Podatnik mógłby odliczyć VAT za listopad 2021 r., grudzień 2021 r., styczeń 2022 r. albo luty 2022 r. Podatnik otrzymał od sprzedawcy duplikat tej faktury w kwietniu 2022 r. Podatnik będzie mógł dokonać korekty podatku za dowolnie wybrany okres listopad 2021 r. –luty 2022 r. Po zmianach odliczenie podatku nie będzie musiało być ograniczone tylko do listopada 2021 r. Oznacza to, że podatnik może zwiększyć podatek z duplikatu faktury poprzez dokonanie korekty ewidencji, JPK i deklaracji w rozliczeniu za luty 2022 r. (chodzi o korektę bowiem podatnik będzie zwiększał podatek, gdy otrzymał fakturę w formie duplikatu w kwietniu 2022 r.).
Obowiązujące od października 2021 r. przepisy rzeczywiście upraszczają dokonywanie wstecznych korekt zwiększających podatek naliczony. Nie należy jednak zapominać, że korekta może być dokonana nie później jednak niż w ciągu 5 lat, licząc od początku roku, w którym powstało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.
Ponadto ustawodawca w art. 4 ustawy z 11 sierpnia 2021 r. wskazał, że: w przypadku gdy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego powstało przed dniem wejścia w życie niniejszej ustawy, stosuje się przepis art. 86 ust. 13 ustawy zmienianej w art. 1, w brzmieniu dotychczasowym.
Oznacza to, że jeżeli prawo do doliczenia VAT powstało przed 1 października 2021 r., tj. podatnik przed tą datą otrzymał fakturę oraz przed tą datą powstał obowiązek podatkowy w odniesieniu do nabywanych towarów lub usług, to w celu dokonania korekty podatku za wcześniejsze okresy podatnik musi stosować art. 86 ust. 13 ustawy o VAT w brzmieniu obowiązującym przed 1 października 2021 r. Jeżeli więc prawo do odliczenia powstało we wrześniu 2021 r. lub wcześniej podatnik jest zobowiązany stosować art. 86 ust. 13 w „starym” brzmieniu.